- Главная /
- Услуги /
- Бухгалтерские услуги /
- Статьи по бухгалтерскому учету /
- УСН: покупка основных средств в рассрочку
Оплатить основное средство единовременно может себе позволить далеко не каждая организация и ИП. Другое дело, если поставщик предоставит столь дорогостоящий актив в рассрочку. О том, как в этом случае «упрощенцы», применяющие спецрежим с объектом «доходы минус расходы», должны отразить в учете затраты на покупку ОС, и пойдет речь в данной статье. Как оказалось, тут возможны варианты. Но все ли из них имеют право на существование?
В общем случае согласно пункту 3 статьи 346.16 Налогового кодекса в налоговом учете «упрощенцы» отражают приобретенное имущество по стоимости, которая определяется по правилам бухгалтерского учета. В свою очередь в соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина от 30 марта 2001 г. № 26н, первоначальная стоимость ОС складывается из всех затрат на его покупку, сооружение или изготовление за вычетом возмещаемых налогов. Поскольку на УСН налог на добавленную стоимость на основании пунктов 2 и 3 статьи 346.11 Кодекса не уплачивается, то, соответственно, из бюджета он не возмещается. Это означает, что в первоначальную стоимость включается в полном объеме сумма, которая была перечислена поставщику, и все расходы, связанные с его приобретением (затраты на доставку, установку и т. д.).
Отметим, что в состав расходов могут быть включены затраты на приобретение только тех основных средств, которые предназначены для использования в предпринимательской деятельности налогоплательщика (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК). При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 Налогового кодекса затраты могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы только в том случае, если они удовлетворяют критериям, закрепленным в пункте 1 статьи 252 Кодекса, то есть расходы должны быть документально подтверждены и экономически обоснованны.
Покупка под расчет
Затраты на приобретение основных средств в период применения упрощенной системы налогообложения принимаются с момента их ввода в эксплуатацию (п. 3 ст. 346.16 НК). При этом, как напомнил Минфин в письме от 20 августа 2009 г. № 03-11-06/2/156, расходы признаются в размере уплаченных сумм. То есть налогоплательщик вправе начать списывать стоимость ОС с того отчетного периода, когда выполняется последнее из двух условий: ввод в эксплуатацию либо оплата основного средства. Исключение составляют лишь объекты, права на которые подлежат госрегистрации. Речь идет, в частности, о недвижимости. В подобных ситуациях к обозначенным двум условиям добавляется еще одно – списывать столь основательный актив разрешено не ранее того момента, как будет документально подтвержден факт сдачи документов в орган, уполномоченный зарегистрировать соответствующие права (см., например, письмо Минфина от 6 июня 2008 г. № 03-11-05/142).
Порядок признания расходов на покупку ОС регламентирован подпунктом 4 пункта 2 статьи 346.17 и абзацем 8 пункта 3 статьи 346.16 Налогового кодекса. Согласно данным нормам, в течение налогового периода такие расходы принимаются за отчетные периоды равными долями, при этом отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере фактически уплаченных сумм (письмо Минфина от 23 декабря 2009 г. № 03-11-09/413).
Пример 1
ООО «Ромашка» применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы». В январе 2010 года общество приобрело и ввело в эксплуатацию компьютер за 24 000 рублей и несгораемый шкаф стоимостью 21 000 рублей. Компьютер был оплачен в феврале 2010 года, а шкаф – в апреле.
Расходы на приобретение компьютера ООО «Ромашка» может начинать учитывать с I квартала 2010 года. Соответственно стоимость этого объекта учитывается в расходах в течение четырех кварталов 2010 года по 6000 руб. в квартал (24 000 руб. : 4 кв.).
В свою очередь затраты на покупку несгораемого шкафа следует начинать списывать лишь со II квартала 2010 года. Стоимость этого объекта учитывается в расходах в течение оставшихся трех кварталов 2010 года по 7000 руб. в квартал (21 000 руб. : 3 кв.).
Таким образом, общество будет списывать стоимость приобретенных ОС в следующем порядке:
- на 31 марта – 6000 руб.;
- на 30 июня – 13 000 руб. (6000 руб. + 7000 руб.);
- на 30 сентября – 13 000 руб. (6000 руб. + 7000 руб.);
- на 31 декабря – 13 000 руб. (6000 руб. + 7000 руб.).
Обратите внимание! В состав основных средств включаются только объекты, которые признаются амортизируемым имуществом. А таковым являются активы со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью свыше 20 000 рублей. Иными словами, если, например, первоначальная стоимость объекта составляет менее 20 000 рублей, то затраты на такую малоценку «упрощенцы» вправе списать единовременно.
Плата за рассрочку
С учетом основных средств, которые «упрощенец» сразу оплатил в полном размере, мы разобрались. А как быть, если объекты приобретаются с рассрочкой платежа?
Сразу отметим, что на сей случай Налоговый кодекс не содержит никаких специальных положений. Поэтому представляется, что списывать затраты следует, руководствуясь общими положениями. А именно, каждый произведенный платеж равномерно распределять внутри налогового периода. Иными словами, на последнее число каждого квартала нужно будет определять сумму, которая может быть учтена при расчете единого налога.
Пример 2
ООО «Гвоздика» применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы». В январе 2010 года общество приобрело в рассрочку на 10 месяцев оборудование стоимостью 100 000 рублей. Согласно договору оплата производится ежемесячно в размере 10 000 рублей. Предположим, что объект был введен в эксплуатацию в январе, а первый платеж прошел в феврале. Далее ООО «Гвоздика» четко следовало установленному графику платежей. Купить диплом вуза в Москве ТУТ можно без предоплаты
Сначала разберемся с тем, какую сумму можно списать по итогам Iквартала. За объект ОС в первом квартале было перечислено 20 000 рублей. Значит на 31 марта общество спишет 5000 руб. (20 000 руб. : 4 кв.).
Во втором квартале перечислено 30 000 рублей. Распределив их на оставшиеся 3 квартала получаем, что списать можно 10 000 руб. (30 000 : 3 кв.). При этом у нас осталась распределенная сумма от платежей в счет оплаты ОС, произведенных в I квартале – 5 000 руб. Таким образом общество на 30 июня спишет расходы на покупку оборудования в размере 15 000 руб. (10 000 руб. + 5 000 руб.).
В аналогичном порядке учитываются затраты по состоянию на 30 сентября и 31 декабря. На 30 сентября будет списано 30 000 руб. (5000 руб. + 10 000 руб. + 15 000 руб.). На 31 декабря – 50 000 руб. (5000 руб. + 10 000 руб. + 15 000 руб. + 20 000 руб.)
Альтернативный вариант
Не спорят с тем, что с целью списать расходы на покупку ОС, приобретенного в рассрочку, не должны дожидаться его полной оплаты и представители Минфина. Об этом, в частности, свидетельствует письмо ведомства от 12 января 2010 г. № 03-11-06/2/01. В нем чиновники, со ссылкой на положения подпункта 4 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса отмечают, что затраты могут быть учтены в размере уплаченных сумм. В принципе, с этим поспорить трудно.
Однако анализ норм Налогового кодекса позволяет сделать вывод, что как минимум есть еще один способ списания затрат. Дело в том, что такие расходы, как уже было отмечено, в течение налогового периода принимаются за отчетные периоды равными долями, при этом отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере фактически уплаченных сумм (п. 2 ст. 346.17 и абз. 8 п. 3 ст. 346.16 НК).
В случае приобретения ОС в рассрочку данные правила можно понять следующим образом. Стоимость ОС равномерно распределяется по отчетным периодам. Таким образом, для каждого отчетного периода будет установлен своего рода лимит на признание расходов. Иными словами, списать их можно в размере фактически уплаченных сумм, но не более чем данный лимит. Проиллюстрируем сказанное на примере.
Пример 3
Для наглядности воспользуемся условиями предыдущего примера.
Стоимость оборудования – 100 000 – рублей распределим поквартально. Лимит для списания затрат на покупку ОС на последнее число каждого квартала составит 25 000 руб. (100 000 руб. : 4 кв.). Фактически общество уплатило:
- на 31 марта – 20 000 руб.;
- на 30 июня – 30 000 руб.;
- на 30 сентября – 30 000 руб.;
- на 31 декабря – 20 000 руб.
Несмотря на то что лимит на признание расходов на покупку ОС в первом квартале составляет 25 000 рублей, учесть общество может лишь 20 000 руб., которые были фактически уплачены по состоянию на 31 марта. Во II квартале уплачено 30 000 руб.; в таком размере и будут списаны расходы (25 000 руб. в пределах лимита, плюс 5 тыс руб. остаток, перенесенный с I квартала). В III квартале также общество сможет списать лишь 25 000 руб. А в четвертом будет учтено 25 000 руб. (20 тыс руб. - фактически уплаченные суммы в данном отчетном периоде и 5 тыс. руб. остаток неучтенного платежа, который был перечислен в III квартале.
Как несложно убедиться, данный способ более выгоден для налогоплательщиков. Для начала, не нужно по итогам каждого периода производить дополнительные расчеты – платежи списываются практически единовременно, то есть без разбивки, по оставшимся отчетным периодам. Кроме того, как видим, таким образом можно значительно быстрее списать стоимость ОС в налоговом учете. При этом важно то, что занижения суммы единого налога к уплате по итогам налогового периода за год не происходит. Однако не исключено, что такой порядок, как раз ввиду того, что он выгоден налогоплательщикам, а стало быть, отрицательно сказывается на наполняемости бюджета, представители ИФНС не одобрят. Поэтому представляется целесообразным по данному вопросу проконсультироваться в своей налоговой инспекции. Либо же действовать по общим правилам. В этом случае претензии со стороны ревизоров будут сведены на нет, тем более что данный порядок хотя и более сложный, на первый взгляд. В случае, если договор купли-продажи охватывает сразу несколько налоговых периодов позволит не запутаться в перераспределении «остатков» между ними.
Опасный поворот
При покупке ОС в рассрочку «упрощенцам» следует обратить внимание и еще на один момент. Довольно часто продавец за подобного рода услуги дополнительно устанавливает проценты от стоимости договора. При этом, как указал Минфин в письме от 2 июля 2010 г. № 03-11-11/182, затраты в виде такого рода «довеска» должны учитываться в составе расходов на приобретение основных средств. Дело в том, что согласно пункту 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н, в состав фактически произведенных затрат на приобретение объекта имущества включаются уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении ОС коммерческому кредиту. Иными словами, сумма процентов в ряде случаев может оказаться «роковой» для «упрощенца». Ведь организациям, у которых остаточная стоимость ОС и нематериальных активов превышает 100 млн рублей, «вход» на УСН закрыт (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК). Так что есть вероятность, что именно из-за суммы процентов по кредиту, выданному на покупку основного средства, компании придется распрощаться со спецрежимом.
Н. Титаева, эксперт ООО «Центр экономической информации»